出口視同內銷的稅額計算與會計處理（上）

      國家稅務總局《關于出口貨物退（免）稅若干問題的通知》（國稅發〔2006〕102號）規定，出口貨物如果發生下列情況時，除另有規定者外，應當視同內銷計提銷項稅額或征收增值稅。主要包括：國家明確規定不予退（免）增值稅的貨物；出口企業未在規定期限內申報退（免）稅的貨物；出口企業雖已申報退（免）稅但未在規定期限內向稅務機關補齊有關憑證的貨物；出口企業未在規定期限內申報開具《代理出口貨物證明》的貨物；生產企業出口的除四類視同自產產品以外的其他外購貨物。以上5種出口視同內銷貨物的應稅情況、流轉環節、申報期限不同，出口企業需要根據不同的貿易方式與企業類型進行相應的稅額計算與會計處理。
　  出口視同內銷貨物的會計科目　
　  對于出口視同內銷貨物的會計核算明細科目，主要涉及以下4項：
　  一是“主營業務收入———出口視同內銷”科目，主要用于核算出口視同內銷業務的收入，沖減所對應的出口外銷收入�！�
　  二是“主營業務成本———出口視同內銷”科目，主要用于核算出口視同內銷業務的成本，沖減不應從銷項稅額中抵扣需轉出的部分稅額。
　  三是“應交稅費———應交增值稅（進項稅額）———出口視同內銷”科目，主要用于核算出口視同內銷貨物的增值稅進項稅額，并通過此科目調整當期增值稅進項稅額的增減。
　  四是“應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）———出口視同內銷”科目，主要用于核算出口視同內銷貨物的增值稅銷項稅額，并通過此科目調整當期增值稅銷項稅額的增減。
　  出口視同內銷貨物的稅額計算與會計處理
　  一、一般貿易出口視同內銷貨物的會計核算
　  一般貿易方式下出口視同內銷貨物的會計核算，應根據出口企業類型不同，劃分為生產與外貿兩種情況，其銷項稅額的計算公式為：銷項稅額＝出口貨物離岸價格×外匯人民幣牌價÷（1＋法定增值稅稅率）×法定增值稅稅率。
    1.生產企業
　  對于生產企業視同內銷征稅的出口貨物，在賬務上沖減出口銷售收入的同時，應在生產企業出口退稅申報系統8.0中進行負數錄入，以沖減調整當期的出口銷售收入。如果生產企業已按規定將計算的征、退稅率之差稅額轉入主營業務成本科目的，還應沖減并轉入進項稅額科目；如果已辦理出口退稅的，應在生產企業出口退稅申報系統8.0中，通過沖減出口銷售收入來計算調整當期的免、抵、退稅額，然后按規定視同內銷征稅。
　  例如：2010年4月，某自營出口的生產企業（屬于C類出口企業）因未在規定期限內收齊前期已申報退稅的出口貨物報關單，在當期按出口視同內銷貨物自行計提了銷項稅額。該批貨物的出口額為117000元（換算為人民幣的價格），征稅率為17%，退稅率為13%。假設4月無出口業務發生，因此沖減成本不涉及與當期發生的免抵退稅不得免征和抵扣稅額合并計算。會計處理如下：
    （1）沖減原出口銷售收入，增加內銷銷售收入，并計提銷項稅額。
　  銷項稅額＝117000÷（1＋17%）×17%＝17000（元）。
　  借：主營業務收入———出口收入 117000
　  貸：主營業務收入———出口視同內銷 100000
　      應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）———出口視同內銷 17000。
　  （2）沖減銷售成本。
　  前期已作賬的免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝117000×（17%－13%）＝4680。
　  借：主營業務成本———出口視同內銷　4680 （紅字）
　  貸：應交稅費———應交增值稅（進項稅額轉出） 4680（紅字）。
　  對于需要沖減的結轉成本，可以在月底時并入主營業務成本的合并計算。如果經計算對于當月累計的免抵退稅不得免征和抵扣稅為負數時，按紅字處理，正數時按藍字處理，累計數的來源可根據當期《生產企業免抵退匯總申報表》中產生的免抵退稅不得免征和抵扣稅額填列。
    2.外貿企業
　  外貿企業出口視同內銷貨物的會計處理與生產企業基本相似。如果是已按規定將計算征稅率與退稅率之差的稅額轉入成本科目的，應沖減并轉入進項稅額科目；如果是已經辦理了出口退稅的，應向稅務機關補繳已退稅款，再按視同內銷征稅，并將應收出口退稅科目的金額轉入應交增值稅（進項稅額）科目，同時憑稅務機關出具的《外貿企業出口視同內銷征稅貨物進項稅額抵扣證明》進行抵扣。
    例如：某市進出口貿易公司2009年6月20日購入一批男士服裝，取得的增值稅專用發票所列計稅金額為100000元，稅額為17000元，并按時辦理了發票認證手續。該貨物于6月25日全部報關出口，出口額為120000元（換算為人民幣的價格），月底均作了相應的賬務處理。但是，由于該企業未在規定的時限內收齊出口貨物報關單，無法實現退稅申報，企業在10月按視同內銷作了轉賬處理，同時向稅務機關申請開具了《外貿企業出口視同內銷征稅貨物進項稅額抵扣證明》。該貨物的征稅率為17%，退稅率為16%。會計處理如下：
    （1）10月按內銷征稅時，沖減外銷收入，同時確認內銷收入，計提銷項稅額。
　  借：主營業務收入———出口收入———男士服裝   120000
　  貸：主營業務收入———出口視同內銷———男士服裝   102564.10
　      應交稅費———應交增值稅（銷項稅額）———出口視同內銷　17435.90。
　  （2）沖減出口貨物銷售成本。
　  6月結轉轉入成本的稅額＝100000×（17%－16%）＝1000（元）。
　  借：主營業務成本———出口視同內銷———男士服裝  1000（紅字）
　  貸：應交稅費———應交增值稅（進項稅額轉出） 1000（紅字）。
　  （3）沖減6月計提的出口退稅。
　  6月計算做賬的退稅額＝100000×16%＝16000（元）。
　  借：應交稅費———應交增值稅（進項稅額）16000
　  貸：其他應收款———應收出口退稅（增值稅） 16000。
　  （4）10月底，申報繳納稅金。
    計算應納稅額＝17435.90－17000＝435.90（元）。
　  借：應交稅費———應交增值稅（轉出未交增值稅） 435.90
　  貸：應交稅費———應交增值稅（未交增值稅） 435.90
　  借：應交稅費———應交增值稅（未交增值稅）　 435.90
　  貸：銀行存款   435.90。
    以上例題為外貿企業未發生退稅時視同內銷征稅的會計處理，如果已辦理退稅后又發生視同內銷情況的，應當先補繳原退稅款，借記“其他應收款———應收出口退稅（增值稅）”，貸記“銀行存款”，然后按上述步驟處理。